رای شماره‌های ۲۰۷۲ الی ۲۰۷۵ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

تاریخ دادنامه: ۱۴۰۱/۹/۲۲

شماره دادنامه: ۲۰۷۲ الی ۲۰۷۵

شماره پرونده: ۰۱۰۱۰۶۵ ـ ۰۱۰۰۵۲۴ـ ۰۱۰۰۵۲۳ـ ۰۱۰۰۵۲۲

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقایان ابراهیم منصوری اصل، احمد سلیتی، عبدالساده غبیشاوی، محمد سیدانی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۱۹۳۲/۱۱۰/د ـ  ۱۴۰۱/۱/۲۷ رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی(ره)

گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست‌های جداگانه با مفاد واحد ابطال نامه شماره ۱۹۳۲ /۱۱۰/د ـ ۲۷/۱/۱۴۰۱ رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی را خواستار شده‌اند و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده‌اند که:

“رئیس امـور مالیاتی بنـدر امام خمینی(ره) به موجب نامه شماره ۱۹۳۲/۱۱۰/د ـ  ۱۴۰۱/۱/۲۷ برخلاف آرای صـادره دیوان عدالت اداری و تفسیر ناصحیح از دادنامـه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۰۷ ـ ۱۴۰۰/۱۰/۱۵ هیات تخصصی مالیاتی، پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید را مشمول کسر مالیاتی قلمداد نموده است. لذا جهت جلوگیری از تضییع حق کارگران شاغل در منطقه ویژه اقتصادی بندر امام خمینی(ره) ابطال مقرره مورد شکایت را به دلایل ذیل خواستارم:

 اولاً، مطابق با نص صریح تبصره ۳ ماده ۳۶ قانون کار، پاداش افزایش تولید و سود سالانه از مصادیق بارز مزایای رفاهی است. آنجا که قانونگذار در مقام بین مصادیق مزایای رفـاهی مقرر داشته که «مزایای رفـاهی و انگیزه‌ای از قبیل کمک هزینه مسکن، خواربار و کمک عائله‌مندی، پاداش افزایش تولید و سود سالانه [جزء مزد ثابت و مزد مبنا محسوب نمی‌شود]»، لذا قطعاً پاداش نیز داخل در مصادیق مزایای رفاهی معاف از مالیات و خارج از شمول مواد ۸۳ و ۸۲ قانون مالیات‌های مستقیم است.

ثانیاً، مطابق با رای شماره ۶۰۱ـ ۱۳۸۹/۱۲/۹دیوان عدالت اداری، مزایای رفاهی صراحتاً مشمول معافیت مالیاتی هستند. رای شماره ۷۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع اصلاح رای شماره ۶۰۱ ـ  ۱۳۸۹/۱۲/۹در این رای چنین آمده «بر مبنای مواد ۳، ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم اطلاق شخص حقیقی در خدمت شخص حقوقی دیگر اعم از حقیقی و حقوقی شامل کلیه کارکنان اعم از کارکنان بخش دولتی و غیردولتی (عمومی غیردولتی و خصوصی) بوده، بنابراین قید کارکنان دولت در سطر چهارم رای شماره ۶۰۱ـ  ۱۳۸۹/۱۲/۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری مبتنی بر سهو قلم بوده و عبارت کارکنان دولت به حقوق بگیران اصلاح می‌شود.»

ثالثاً؛ در دادنامه شماره ۱۹۵۶ ـ۱۹۵۷ مورخ ۱۴۰۰/۱/۶۱ [۱۳۹۹/۱۲/۱۹] چنین آمده «بر اساس دادنامه شماره ۶۰۱ـ ۱۳۸۹/۱۲/۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و اصلاحی آن به شماره ۷۳ـ ۱۳۹۸/۱/۲۷ اعلام شده است که نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات موضوع ماده ۸۲ قانون مالیات‌های مستقیم در ماده ۸۳ همان قانون به عنوان مزایای مربوط به «شغل» احصاء شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده ۴۰ قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۱۳۸۰/۱۱/۲۷) مصوب ۱۵/۸/۱۳۸۴ مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به مشاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایای مذکور در ماده ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم نیست، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق بگیران (موضوع رای اصلاحی) تحت عناوین مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده ۴۰ قانون موضوعاً از شمول احکام مواد ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم خارج بوده و نظریه شماره ۲۰۱۰۰/۲۵۶ ـ ۶/۱۰/۱۳۸۹ دیوان محاسبات کشور هم در تایید مراتب است.»

رابعاً؛ معاونت روابط کار وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی صراحتاً در نامه‌های شماره ۷۱۲۹۰ ـ ۱۴۰۰/۴/۲۳ و نامه شماره ۱۴۶۹۴ـ ۱۴۰۰/۶/۷ خطاب به معاونت امور مجلس، حقوقی استان‌های وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی و خطاب به سازمان امور مالیاتی چنین ذکر شده است: «کمک هزینه‌های عائله مندی، مسکن، خواروبار، بن کارگری، ایاب و ذهاب، مزایای غیر نقدی، پاداش افزایش تولید، سود سالانه، کمک هزینه مهد کودک و نظایر آنها که به لحاظ ماهیتی برای ارتقای رفاه و انگیزش کارگران در وجه ایشان پرداخت می‌شود در زمره مزایای مربوط به شغل نیستند و به موجب دادنامه‌های مذکور از دایره تعریف حقوق و مزایای مربوط به شغل موضوع ماده ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم خارج و کسر مالیات از آنها فاقد مستند و توجیه قانونی است.»

 خامساً: در نامه شماره ۴۶۶۱۱/۱۱۹۹۲۶ ـ ۱۴۰۰/۱۰/۵ معاونت حقوقی ریاست جمهوری به رئیس سازمان امور مالیاتی، رئیس اتاق ایران و دبیر کمیته حمایت از کسب و کار نیز درج شده است. آنجا که آمده «در خصوص شمول مالیات بر درآمد حقوق نسبت به پاداش افزایش تولید و سود سالانه اعلام می‌گردد… پاداش افزایش تولید و سود سالانه، موضوع تبصره ۳ ماده ۳۶ قانون کار که طبق ماده ۴۷ همان قانون به منظور ایجاد انگیزه برای تولید بیشتر و کیفیت بهتر و تقلیل ضایعات و افزایش علاقه مندی و بالابردن سطح درآمد کارگران، مطابق آیین‌نامه مصوب وزارت کار و رفاه اجتماعی پرداخت می‌گردد، از شمول مالیات بر درآمد حقوق خارج است.»”

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

نامه شماره ۱۹۳۲/۱۱۰/د ـ ۱۴۰۱/۱/۲۷:

“مدیر عامل محترم شرکت پتروسامان آوران رازی

بازگشت به نامه شماره ۸۲/ PSAR ـ ۲۲/۱/۱۴۰۱

در خصوص شمول یا عدم شمول مالیات حقوق به پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید به اطلاع می‌رساند به استناد بخشنامه شماره ۲۲۰/۲۳۰/د ـ ۱۴۰۱/۱/۸ معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص مصادیق ماده ۴۰ قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب سال ۱۳۸۴ و با عنایت به رای ۱۴۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۲۰۷ ـ ۱۴۰۰/۱۰/۱۵ دیوان عدالت اداری وجوهی که بابت کمک هزینه‌های رفاهی از قبیل کمک هزینه‌های مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده ۴۰ قانون صدرالذکر به حقوق بگیران در حد متعارف و مطابق قانون و مقررات ذیربط و متکی به اسناد و مدارک پرداخت می‎شود از شمول حکم مواد ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم خارج می‌شود.

بدیهی است مفاد رای مذکور صرفاً ناظر به کمک‌های رفاهی مطروحه بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقد و غیرنقدی از جمله پاداش ماهیانه یا پاداش تولید نخواهد بود. ـ رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره) “

 در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۹۲۴۱/۲۱۲/س ـ ۱۴۰۱/۵/۴ اعلام کرده است که:

“۱ـ نامه مورد شکایت در شمول آیین‌نامه‌ها و سایر نظامات و مقررات دولتی و … احصاء شده در بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی‌شود تا قابلیت رسیدگی در هیات تخصصی و یا حسب مورد در هیات عمومی دیوان عدالت اداری را داشته باشد.

۲ـ بر اساس مفاد آرای شماره ۶۰۱ـ ۹/۱۲/۱۳۸۹ و شماره ۷۳ـ  ۱۳۹۸/۱/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: «نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات، موضوع ماده ۸۲ قانون مالیات‌های مستقیم در ماده ۸۳ همان قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل احصاء شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده ۴۰ قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت  ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مصوب ۱۳۸۴/۸/۱۵ مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به شاغل بوده و داخـل در عناوین حقوق و مـزایا مـذکور در ماده ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم نمی‌باشد، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق بگیران، تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده ۳۰ قانون مارالذکر موضوعاً از شمول احکام مواد ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم خارج بوده…» به موجب بخشنامه شماره ۵۸/۹۹/۲۰۰ ـ۱۳۹۹/۸/۱۴ رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره ۷۳ ـ  ۱۳۹۸/۱/۲۷ به این شرح اطلاع‌رسانی شده است: «بنابراین وجوهی که بابت مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده ۴۰ قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب ۱۳۸۴/۸/۱۵ و یا بر اساس مقررات استخدامی مربوطه در حدود قانون یا متعارف به کلیه کارکنان پرداخت می‌شود با ارائه اسناد و مدارک از شمول حکم مواد ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات‌های مستقیم خارج می‌باشد.» همان گونه که ملاحظه می‌گردد، بر اساس بخشنامه مذکور مصادیق مزایای مربوط به شاغل، مطابق مفاد مقررات دادنامه‌های صدرالذکر احصاء گردیده است. خاطر نشان می‌گردد مصادیق ماده ۴۰ قانون مزبور که تعیین‌کننده دامنه پرداخت‌های غیر مشمول موضوع دادنامه‌های یاد شده می‌باشد و به صورت سالانه تحت عنوان «کمک رفاهی کارکنان دولت» در فصل ششم از بخش چهارم طبقه‌بندی اقتصادی هزینه‌های دستگاه‌های اجرایی پیش‌بینی می‌گردد، شامل انواع کمک هزینه‌های رفاهی بوده و مواردی همچون پاداش افزایش تولید و … برای کارکنان دولت نیز تحت عنوان کمک هزینه‌های رفاهی پیش‌بینی نشده است. بدیهی است با توجه به اینکه مزایای مربوط به شاغل در ارتباط با بخش غیردولتی نیز ملهم از مفاد ماده ۴۰ یاد شده می‌باشد، مصادیق آن نیز نمی‌تواند بیش از مصادیق اعلامی در ماده ۴۰ قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت باشد.

 ۳ـ دادنامه شماره ۱۱۲۰۷ ـ ۴۰۰/۱۰/۱۵ هیات تخصصی مالیاتی ـ بانکی دیوان مذکور، متضمن رای مبنی بر عدم مغایرت مفـاد بخشنامه شمـاره ۵۸/۹۹/۲۰۰ ـ ۱۳۹۹/۸/۱۴ با قانون صـادر شده که فارغ از موضوع مورد رای در متن آن کمک هزینه‌های رفاهی به عنوان مصادیق دادنامه شماره ۶۰۱ـ ۱۳۸۹۱/۱۲/۹ و شماره ۷۳ـ ۱۳۹۸/۱/۲۷ عنوان گردیده است. بر این اساس در بخشنامه شماره ۷۷/۱۴۰۰/۲۰۰ ـ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ ضمن ارسال دادنامه مورد اشاره جهت بهره‌برداری با توجه به مفاد رای دادنامه یاد شده اعلام گردید: «رای مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقدی و غیرنقدی (مستمر و غیرمستمر) نخواهد بود». لازم به ذکر است اخیراً درخواست ابطال پاراگراف آخر بخشنامه شماره ۷۷/۱۰۰/۲۰۰ ـ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ نیز به دیوان عدالت اداری ارائه شد که هیات تخصصی مالیاتی ـ بانکی آن دیوان طی دادنامه شماره ۱۰۱۷۱ـ ۱۴۰۱/۳/۲۹ عبارت «مفاد رای مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی به شرح فوق (مهد کودک، هزینه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و …) بوده و قابل تسری به سایر موارد نمی‌باشد» را در راستای قوانین و مقررات حاکم و رویه جاری و معمول هیات عمومی دیوان عدالت اداری دانسته و نسبت به رد شکایت شاکی اقدام نموده است.”

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ۱۴۰۱/۹/۲۲ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی

براساس بند (ب) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور: «کلّیه پرداخت های مشابه حقوق و دستمزد مانند حق ‌التدریس، حق ‌الزحمه، ساعتی، حق نظارت و پاداش شوراهای حل اختلاف، هزینه اجتناب‌ناپذیر محسوب می‌‌شود و مشمول مفاد جزء (۵) بند (الف) این تبصره است و باید به صورت ماهانه پرداخت شود» و حکم مقرر در این بند ناظر به مـواردی است که برمبنای قانون مالیات‌های مستقیم مشمول معافیت مالیات حقوق قرار نگرفته و یا تعریف حقوق بر آنها صدق نکند و در حکم کارگزینی نیز آمده باشند و مفاد رای شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۶۰۶ مورخ ۱۴۰۱/۸/۲۳ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری نیز مؤید همین امر است و بر همین اساس و با توجه به اینکه در ذیل نامه شماره ۱۹۳۲/۱۱۰/د مورخ ۱۴۰۱/۱/۲۷ رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره) برخلاف مفاد آرای متعدد صادره از هیات عمومی دیوان عدالت اداری از جمله آرای شماره ۶۰۱ مورخ ۱۳۸۹/۱۲/۹، شماره ۱۹۵۷ ـ۱۹۵۶ مـورخ ۱۳۹۹/۱۲/۹ و شماره ۱۱۸۵ مـورخ  ۱۴۰۱/۶/۲۹ و در مقام تفسیر رای شماره ۱۲۰۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۱۵ این هیات پاداش ماهیانه یا پاداش تولید علی‌الاطلاق و بدون توجه به اینکه در زمره هزینه‌های رفاهـی و انگیـزشی و در حدود متعارف است یا خیـر در شمار موارد غیرمعاف و مشمول مالیات حقوق قرار گرفته، لذا نامه مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود.

رئیس هیات عمومی دیوان عدالت اداری ـ حکمتعلی مظفری